Compensação do Imposto de Importação
Historicamente a compensação do imposto de importação sempre foi um procedimento dificultoso, levando as empresas importadoras a optarem pelo custoso processo de restituição. Todavia, a despeito das opiniões divergentes, que são incorretas, é perfeitamente viável a compensação do imposto.
A seguir se demonstrará a possibilidade de compensar imediatamente a parcela de imposto de importação indevidamente recolhida com outros tributos federais, transformando em caixa os recebíveis, conforme autorizado pelo Regulamento Aduaneiro (RA) e os procedimentos operacionais da Secretaria da Receita Federal (SRF), em consonância à legislação de regência, que determina seja viabilizado o crédito imediato pelo contribuinte de recolhimentos tributários indevidos.
Mostraremos também os equívocos que levam ao impróprio entendimento quanto à impossibilidade de compensação do imposto de importação - entendimento que penaliza os contribuintes.
Desenvolvimento
Na vigência do art. 66 da Lei 8.383/91, com a redação dada pela Lei 9.069/95, a compensação administrativa somente era admitida entre tributos, contribuições e receitas da mesma espécie, isto é, que tivessem a mesma dotação orçamentária. Este procedimento restritivo conduzia os contribuintes à opção pela restituição, favorável ao caixa estatal, conforme sugere o § 2º:
"Art. 66. Nos casos de pagamento indevido ou a maior de tributos, contribuições federais, inclusive previdenciárias, e receitas patrimoniais, mesmo quando resultante de reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória, o contribuinte poderá efetuar a compensação desse valor no recolhimento de importância correspondente a período subseqüente. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995)
§ 1º A compensação só poderá ser efetuada entre tributos, contribuições e receitas da mesma espécie. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995)
§ 2º É facultado ao contribuinte optar pelo pedido de restituição. (Redação dada pela Lei nº 9.069, de 29.6.1995)"
Esta norma foi alterada pelo artigo 74 da Lei 9.430/96, que passou a autorizar a compensação entre tributos administrados pela SRF, mesmo que de espécies distintas. A matéria foi regulamentada pela IN SRF 21/97, que, com a redação conferida pela IN SRF 73/97, passou a trazer a sistemática historicamente mais liberal para utilização de créditos do imposto de importação:
"Art. 19. A compensação de créditos de tributos incidentes nas operações de comércio exterior, com débitos de tributos devidos na importação, será informada no momento do registro da declaração no SISCOMEX, podendo ser efetuada independentemente do local onde tenha ocorrido o pagamento indevido ou a maior que o devido.
Parágrafo único. O contribuinte poderá optar pela restituição ou compensação dos créditos de que trata este artigo com débitos de outra espécie, observados os arts. 6º, 7º, 12 e 13."
Com base na norma acima, foi autorizado por um período que fosse realizada a compensação de créditos de tributos incidentes nas operações de comércio exterior com débitos de tributos devidos na importação, no momento do registro da DI, assegurando o parágrafo único o direito à restituição ou compensação destes créditos com débitos de outra espécie.
Contudo, o período pelo qual vigorou a sistemática foi curto. Com a instituição do DARF eletrônico pela IN SRF 98/97, a partir de 1º.2.1998 passou a ser vedado o pagamento dos tributos devidos na importação com créditos tributários do contribuinte, mediante compensação:
"Art. 4º Confirmada pelo banco a aceitação do débito relativo aos tributos devidos, o SISCOMEX registrará a respectiva DI.
§ 1º Relativamente aos tributos pagos na forma desta Instrução Normativa, não será admitido:
(...)
c) a sua compensação com créditos de quaisquer tributos ou contribuições.
A restrição advém da necessidade de eliminar dos procedimentos regulares de importação a presença de documentos físicos, ausentes do SISCOMEX, agilizando o despacho aduaneiro de importação:
§ 2º Para fins de instrução da DI, fica dispensada a apresentação de DARF relativos aos pagamentos efetuados na forma desta Instrução Normativa."
A MP 66/02, posteriormente convertida na Lei 10.637/02, alterou novamente a sistemática, substituindo o "Pedido de Compensação" pela "Declaração de Compensação". A redação do artigo 74 da Lei 9.430/96, que originalmente previa que a SRF, atendendo a requerimento do contribuinte, poderia autorizar a utilização de créditos para compensação, passou a ser a seguinte:
"Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão.(Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002)
§ 1o A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados.(Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002)
§ 2o A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.(Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002)"
Esta nova legislação causou profundas mudanças na sistemática de compensação tributária, desta vez muito favorável aos contribuintes. Desde 2002 a compensação passa a ser declarada - não mais solicitada - pelo contribuinte, extinguindo o crédito tributário, "sob condição resolutória de sua ulterior homologação" (§ 2º).
Dessa forma, a compensação tributária passou a assemelhar-se aos procedimentos comuns de recolhimentos tributários, seja em lançamentos por declaração ou passíveis de homologação, cabendo ao próprio contribuinte realizar o cálculo e procedimento, restando à SRF homologar a operação, expressamente em até cinco anos e tacitamente após o decurso deste período.
A Lei 10.637/02 concedeu hierarquia legal à restrição de aproveitamento de créditos do contribuinte para quitação de tributos devidos no momento do registro de DI, antes presente apenas em âmbito infra-legal, conforme visto na IN 98/97.
"§ 3o Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pelo sujeito passivo, da declaração referida no § 1o: (Redação dada pela Lei nº 10.833, de 2003)
(...)
II - os débitos relativos a tributos e contribuições devidos no registro da Declaração de Importação. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002)"
Trata esta hipótese da impossibilidade de utilização de um crédito pretérito do contribuinte para pagamento dos tributos devidos numa importação futura. É importante perceber o que a legislação quer dizer com "débito", o que será enfatizado logo a seguir.
Especificamente quanto à compensação do imposto de importação, encontramos regramento no art. 112 do Decreto 4.543/02 (Regulamento Aduaneiro) e nos arts. 2º, 13, 14 e 26 da Instrução Normativa SRF 600/05.
O Regulamento Aduaneiro (RA), no referido artigo 112, estabelece a possibilidade de utilização pelo importador de crédito de imposto de importação passível de restituição na compensação de "débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal":
"Art. 112. O importador que apurar crédito relativo ao imposto, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal (Lei no 9.430, de 1996, art. 74, com a redação dada pela Lei no 10.637, de 2002, art. 49). (Redação dada pelo Decreto nº 4.765, de 24.6.2003)"
Os créditos apurados pelo importador não podem ser utilizados no pagamento de tributos devidos no momento do registro da DI, conforme determina o § 3º do mesmo artigo, em consonância ao disposto na Lei 10.637/02:
"§ 3o O crédito apurado pelo importador, nos termos do caput, não poderá ser utilizado para compensar crédito tributário, relativo a tributos ou contribuições, devido no momento do registro da declaração de importação (Lei no 9.430, de 1996, art. 74, § 3o, alínea "b", com a redação dada pela Lei no 10.637, de 2002, art. 49). (Redação dada pelo Decreto nº 4.765, de 24.6.2003)"
Esta restrição, que causa dúvidas, é de ordem fiscal e não tributária, como anteriormente explicado: pelo fato dos tributos federais devidos no momento do desembaraço aduaneiro serem recolhidos por débito automático em conta corrente vinculada ao SISCOMEX - sistemática que objetiva a eliminação da necessidade de documentos físicos no desembaraço aduaneiro de importação regular - é proibido que o importador realize o pagamento destes encargos por compensação, evitando que a fiscalização tenha que analisar estas declarações de compensação ao autorizar o desembaraço.
Este dispositivo é refletido pelo artigo 26, § 3º, inciso I, da IN SRF 600/05 e é de máxima importância a sua análise, pois é com base na sua incorreta interpretação que surge a posição por alguns defendida quanto à impossibilidade de compensação de créditos do importador oriundos do recolhimento indevido do imposto de importação.
Note que o dispositivo, assim como o anteriormente analisado, restringe o aproveitamento de créditos do contribuinte para pagamento (por compensação) do "débito apurado no momento do registro da DI":
"Art. 26. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive o reconhecido por decisão judicial transitada em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrados pela SRF, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios, vencidos ou vincendos, relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados pela SRF.
§ 3º Não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pelo sujeito passivo, da declaração referida no § 1º:
I - o débito apurado no momento do registro da DI;"
Conforme o raciocínio iniciado no momento da análise da Lei 10.637/02, ressaltamos que deve ser considerada a distinção feita pela SRF nesta IN entre os termos "débito" e "crédito", no momento da compensação.
Por "débito" refere-se às obrigações tributárias do contribuinte para com o Fisco, que aquele quer extinguir mediante a compensação. Este "débito" do contribuinte é chamado pelo artigo 139 do Código Tributário Nacional de "crédito tributário" e isto também é fonte de mal-entendidos.
Por "crédito" refere-se a IN a eventuais direitos creditórios do contribuinte perante o Fisco.
"§ 3º Não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pelo sujeito passivo, da declaração referida no § 1º:
I - o débito apurado no momento do registro da DI;
II - o débito que já tenha sido encaminhado à PGFN para inscrição em Dívida Ativa da União;
(...)
VIII - o crédito que não seja passível de restituição ou de ressarcimento;"
A situação prevista no inciso I já foi tratada - é proibido o pagamento dos tributos devidos no momento do desembaraço aduaneiro por compensação, pelas questões fiscais referentes a este procedimento em específico (débito automático em conta vinculada ao registro da DI no SISCOMEX);
No inciso II é tratada a impossibilidade de extinguir um débito já encaminhado à Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN) para inscrição to em dívida ativa da União e cobrança;
Já no inciso III muda-se de figura, pois passa-se a tratar de crédito do contribuinte não passível de compensação, neste caso um crédito que não seja passível de restituição ou de ressarcimento.
Cumpre enfatizar que os créditos oriundos de recolhimentos indevidos ou a maior que o devido do imposto de importação são passíveis de restituição, conforme o artigo 13 da IN SRF 600/05:
"Art. 13. Os valores recolhidos a título de tributo ou contribuição administrados pela SRF, por ocasião do registro da Declaração de Importação (DI), poderão ser restituídos ao importador caso se tornem indevidos em virtude de:
(...)
III - retificação de DI, de ofício ou a requerimento do importador ou de seu representante legal.
A própria IN SRF 600/05 provê os meios para retificação de DI, conforme seu artigo 14:
"Art. 14. A retificação e o cancelamento de DI a requerimento do importador ou de seu representante legal, nas hipóteses previstas nos incisos I e III do art. 13, bem como a restituição dos valores recolhidos indevidamente a título de tributo ou contribuição administrados pela SRF, serão requeridos à SRF mediante o formulário Pedido de Cancelamento ou de Retificação de Declaração de Importação e Reconhecimento de Direito de Crédito, constante do Anexo II."
Realizado o pedido de retificação de DI e restituição, é dado ao contribuinte realizar a compensação dos créditos objeto do pedido de restituição, hipótese prevista no § 5º do artigo 26 da IN 600/05:
"§ 5º O sujeito passivo poderá compensar créditos que já tenham sido objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento apresentado à SRF, desde que, à data da apresentação da Declaração de Compensação:
I - o pedido não tenha sido indeferido, mesmo que por decisão administrativa não definitiva, pela autoridade competente da SRF; e
II - se deferido o pedido, ainda não tenha sido emitida a ordem de pagamento do crédito."
Mais um ponto que merece destaque e que comprova o entendimento defendido, é a previsão de utilização de créditos do imposto de importação para compensação de tributos contida no manual de instruções do programa eletrônico da SRF para formalização dos pedidos de ressarcimento e declarações de compensação, chamado de PER/DCOMP, hoje na versão 2.2, aprovada pela IN SRF 625/06.
Conclusão
Pelo exposto, fica muito claro o direito subjetivo das empresas que recolherem indevidamente o imposto de importação, ou num valor maior que o devido, de realizarem sua compensação administrativa.
É de se repetir que não podem ser quitados débitos de tributos a serem recolhidos no momento do registro da DI, mas apenas outros tributos federais (IRPJ, CSLL, PIS, Cofins e IPI).
Pela complexidade e constantes alterações do tema exposto, é compreensível a existência de dúvidas e questionamentos quanto à possibilidade de compensação, mas estas dúvidas devem ser exauridas, pois não podem as empresas que competem em mercados tão concorridos e têm grande necessidade de caixa, esperar por prazo indefinido para haver seu crédito.